Utilizarea metodelor indirecte de reconstituire a veniturilor sau cheltuielilor reprezintă una din formele utilizate foarte des în statele UE pentru a se stabili starea de fapt fiscală a unui contribuabil în cazurile în care este evidentă denaturarea evidenţelor contribuabilului faţă de realitatea activităţii. În România, problema controlului fiscal indirect o regăsim reglementată doar odată cu adoptarea OUG nr. 39/2010, pentru modificarea şi completarea Codului de procedură fiscală. Introducerea acestui tip de control a fost dictată de situaţia nesatisfăcătoare a conformării voluntare şi a scăderii volumului încasărilor la bugetul general consolidat. De fapt, ani în şir, la noi, Fiscul nu a dispus de cele mai bune instrumente juridice care să-i permită o abordare eficace a economiei informale şi evaziunii fiscale.
De aceea, acum, s-a considerat că autoritatea acestuia poate fi întărită dacă se acordă posibilitatea organelor de inspecţie să aplice metode indirecte pentru a determina obligaţiile fiscale ale contribuabililor. Dealtminteri, de acest lucru este legată şi una dintre recomandările importante ale misiunii de asistenţă tehnică a FMI, acordată ANAF în cursul anului 2009.
Aşa cum se cunoaşte, înregistrarea operaţiunilor în evidenţele contabile şi fiscale reprezintă obligaţii ale contribuabilului, conform Legii contabilităţii etc. Este normal – şi Fiscul din multe ţări operează curent şi de mult cu aceste metode – ca atunci cînd nu există evidenţe contabile sau acestea nu reflectă situaţia reală, organele de inspecţie să recurgă la o abordare indirectă pentru determinarea bazei de impunere. Pentru aceasta trebuie să se plece de la un element al bazei de impozitare prezumat a fi corect: sumele din extrasele de cont bancar, orele de muncă din pontajele personalului, rapoarte de fabricaţie ori de gestiune, cantităţile şi valorile din facturi de materii prime, utilităţi etc. Toate calculele şi raţionamentele ce urmează nu vor avea ca obiective decît reconstituirea veniturilor şi, după caz, a cheltuielilor. Abordarea indirectă urmează să se aplice nu doar în situaţia existenţei contabilităţii nesincere ori a unor declaraţii ce nu reflectă situaţia de fapt fiscală a contribuabilului, ci şi atunci cînd inspectorilor nu le sînt puse la dispoziţie toate documentele financiar-contabile.
Ceea ce dorim să relevăm este că, dacă apar situaţii cînd nu se pot stabili, pe baza evidenţelor contribuabilului, sumele datorate bugetului general consolidat, se recurge la o soluţie precis stipulată de legiuitor. Este vorba despre determinarea acestora de către organul competent prin estimare, lucru ce antrenează vizibil unele elemente ale abordării indirecte în materie de inspecţie fiscală, reglementate în normele noastre anterior apariţiei OUG nr. 39/2010.
Aici, însă, sînt avute în vedere condiţiile stabilite de Codul de procedură fiscală. Cu privire la estimarea bazei de impunere, CPF (art. 60), stipulează că “Dacă organul fiscal nu poate determina marimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze. În acest caz trebuie avute în vedere toate datele şi documentele care au relevanţă pentru estimare. Operaţiunea în cauză (estimarea) constă în identificarea acelor elemente care sînt cele mai apropiate situaţiei de fapt fiscal”. Art. 83 alin. (4) din CPF prevede că nedepunerea declaratiei fiscale dă dreptul organului fiscal să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale prin estimarea impozitelor, taxelor şi contribuţiilor. Prin această măsură, Fiscul împuşcă doi iepuri dintr-un foc: permite cuantificarea sumelor nedeclarate de contribuabili în vederea colectării acestora, dar, aproape cert, conduce şi la modificarea comportamentului contribuabilului, care nu se va putea sustrage de la plata unei obligaţii datorate, prevăzute de lege. În procesul-verbal se va menţiona suma cu care a fost prejudiciat bugetul general consolidat, detaliată pe tipuri de impozite, taxe, contribuţii sau alte sume identificate ca sustrase, evidenţiindu-se modalitatea de calcul aplicată (indicatori, formule). Pentru sumele astfel defalcate trebuie menţionată perioada de timp pentru care sînt datorate.
Stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale nu se poate face înainte de împlinirea unui termen de 15 zile de la inştiinţarea contribuabilului privind depăşirea termenului legal de depunere a declaraţiei fiscale.
Tipurile de documente şi informaţii relevante pentru impunere, care ar putea fi luate în considerare la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale sînt:
a) documente existente la dosarul fiscal al contribuabilului, referitoare la perioade de raportare privind anul în curs sau anii anteriori: declaraţii fiscale, rapoarte de inspecţie fiscală, situaţii financiar-contabile;
b) informaţii de la terţi: obţinute în urma controalelor efectuate la alţi contribuabili care au legături de afaceri cu plătitorul în cauză, declaraţii informative ş.a.;
c) informaţii de la contribuabilii care desfăşoară o activitate similară, în aceeaşi arie geografică.
In esenţă, la estimare se vor avea în vedere elemente existente privind obligaţiile fiscale aferente perioadelor precedente, identificîndu-se rezultatul cel mai apropiat situaţiei de fapt fiscale, care va fi ajustat în funcţie de rata inflaţiei comunicate de Institutul Naţional de Statistică. Evident, estimarea obligaţiei de plată sau a bazei de impunere se efectuează după regulile proprii impozitului/ taxei/ contribuţiei datorate.
